Kredyt w walucieCzy koszty kredytu, służącego do sfinansowania wynajmowanego mieszkania, są kosztami uzyskania przychodu? Jest to szczególnie istotne dla osób rozliczających podatek od najmu według skali podatkowej oraz poprzez działalność gospodarczą. W niniejszym artykule postaram się zmierzyć z tą kwestią, która, niestety, nie jest taka prosta.

Raty kredytów dzielą się na dwie części: spłata odsetek i spłata kapitału.

 

Spłata odsetek

Wydaje się, że na podstawie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wielu interpretacji podatkowych wydanych przez Izby Skarbowe można stwierdzić, że odsetki stanowią koszt uzyskania przychodu. Art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Odsetki te są kosztem, jeśli spełniają kilka warunków:

  • pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, czyli zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Jeśli kredyt był przeznaczony na zakup mieszkania, które wynajmujemy, spełnienie tego warunku wydaje się dość proste. Niemniej, ciężar wskazania tego związku spoczywa na podatniku.
  • są faktycznie zapłacone, gdyż art. 23 ust. 1 pkt 32 tej samej ustawy mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Fakt, że nie możemy uznać za koszt uzyskania przychodów odsetek, których nie zapłaciliśmy, wydaje się być zrozumiały.
  • nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji, gdyż art. 23 ust. 1 pkt 33 mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. „W koszty” możemy więc wpuścić odsetki zapłacone od momentu przekazania lokalu do używania (patrz również interpretacja podatkowa o sygnaturze ITPB1/415-787b/11/WM).

 

Spłata kapitału

Wspomniany już wyżej art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) [..]. Ten punkt wyraźnie mówi, że spłata kapitału nie będzie kosztem uzyskania przychodu. Istnieje tutaj, jak zawsze w polskim prawie podatkowym, pewien wyjątek, ale o tym piszę poniżej (patrz fragment poniżej dotyczący kredytów waloryzowanych kursem waluty obcej).

Podsumowując – dla kredytu w złotówkach sprawa wydaje się prosta – odsetki faktycznie zapłacone po oddaniu mieszkania do używania możemy uznać za koszt uzyskania przychodu, a spłatę kapitału kredytu niestety nie.

 

Kredyty oparte o inne waluty

Sprawa przestaje być taka prosta, jeśli weźmiemy pod uwagę inne rodzaje kredytów. Z punktu widzenia rozliczenia podatku od najmu warto wyróżnić:

1. Kredyty waloryzowane kursem waluty obcej, które były bardzo popularne na polskim rynku w okresie boomu nieruchomościowego kilka lat temu. Wszystko wskazuje na to, że kredyty waloryzowane (denominowane lub indeksowane) kursem waluty obcej są kredytami w złotówkach, a nie w walucie. Ich spłata jest natomiast zależna od kursu waluty, na podstawie którego liczona jest wysokość rat w złotówkach. Można wyróżnić dwa rodzaje kredytów waloryzowanych kursem waluty obcej:

a. Kredyt denominowany kursem waluty obcej – udzielany i spłacany w złotówkach, ale wysokość kredytu w umowie jest określona w walucie obcej. Kredytobiorca otrzymuje kwotę w złotówkach, wyliczoną na podstawie kwoty kredytu przeliczonej na złotówki według kursu z dnia wypłaty. Oznacza to, że kredytobiorca może, ze względu na wahania kursu waluty, otrzymać w dniu wypłaty inną kwotę w złotówkach niż ta, o której była mowa w dniu podpisania umowy kredytowej.

b. Kredyt indeksowany kursem waluty obcej – udzielany i spłacany w złotówkach, a wysokość kredytu w umowie jest określona również w złotówkach. Przeliczenie na walutę obcą następuje w dniu wypłaty, według kursu z dnia wypłaty. Kredytobiorca otrzymuje wtedy w złotówkach dokładnie taką kwotę, o której była mowa w dniu podpisania umowy.

2. Kredyty waloryzowane (denominowane lub indeksowane) kursem waluty obcej, których spłaty (kapitału i odsetek), na podstawie tzw. ustawy antyspreadowej (USTAWA z dnia 29 lipca 2011 r. o zmianie ustawy – Prawo bankowe oraz niektórych innych ustaw), dokonujemy w walucie obcej.

3. Kredyty w walucie obcej – udzielane i spłacane w walucie obcej.

 

W przypadku wymienionych wyżej rodzajów kredytów powstaje bardzo istotne pytanie: jaki koszt raty wyrażony w złotówkach możemy uznać za koszt uzyskania przychodu, czy też jaki kurs waluty zastosować przy przeliczaniu rat na złotówki na cele rozliczenia podatku.

Pierwszym krokiem do prawidłowego rozliczenia kosztów związanych z kredytem zaciągniętym na zakup wynajmowanego lokalu jest określenie, jaki to kredyt:

  • Waloryzowany,
  • Waloryzowany, ale spłacany w walucie, czy też
  • Walutowy.

Poniżej przedstawiam swoje przemyślenia na temat tego, w jaki sposób rozliczać każdy rodzaj tych kredytów tj. jak rozliczać spłatę odsetek i spłatę kapitału. Ostrzegam jednak, że są to tylko moje przemyślenia, z którymi niekoniecznie muszą zgodzić się urzędnicy w urzędach skarbowych. Chętnie poznam opinie innych specjalistów na ten temat, bo temat wydaje się stosunkowo młody i jednoznaczne określenie prawidłowego podejścia może być bardzo problematyczne.

 

Kredyty waloryzowane kursem waluty obcej

Zgodnie z tym, co napisałem wcześniej dla kredytów czysto złotówkowych, odsetki, spełniające wymienione wcześniej warunki (powiązania z przychodami, faktycznej zapłaty po oddaniu mieszkania w używanie), stanowią koszt uzyskania przychodu. Kredyty waloryzowane są kredytami w złotówkach, spłacanymi w złotówkach, tak więc, po wydzieleniu z zapłaconej przez nas raty w złotówkach części odsetkowej, po prostu w całości wrzucamy tę część odsetkową w koszty.

Spłaty kapitału natomiast, również zgodnie z tym co napisałem wcześniej, nie możemy uznać za koszty uzyskania przychodu. Jednakże od 1 stycznia 2009 roku w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się ciekawy zapis w art. 23 ust. 1 pkt 8 mówiący iż […] kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

– pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu).

Jeśli więc zwracamy kapitałową część raty wg kursu wyższego niż kurs wypłaty, możemy wrzucić w koszty różnicę.

Z drugiej strony jest jeszcze zapis w art. 14 ust. 2 pkt 7g, który mówi, że przychodem z działalności gospodarczej są również […] przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy: […]

b) pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Warto zwrócić uwagę, że art. 23 ust. 1 pkt 8 dotyczy wszystkich, natomiast art. 14 ust. 2 pkt 7g wydaje się dotyczyć wyłącznie przychodów z działalności gospodarczej. Wydaje mi się, że konieczność uznawania przychodu tylko dla osób prowadzących działalność gospodarczą mogła być przeoczeniem ustawodawcy (wszelkie komentarze na ten temat, mogące wyjaśnić tę kwestię, będą bardzo mile widziane).

Tak więc dla kredytów waloryzowanych jako koszt bierzemy odsetki faktycznie spłacone w złotówkach plus różnica w spłacie kapitału wynikająca z różnicy kursów waluty w dniu wypłaty kredytu i w dniu spłaty raty kredytu (w zależności od tego, która wartość jest mniejsza, rozpoznajemy koszt lub przychód, przy czym konieczność rozpoznawania przychodu dotyczy tylko osób rozliczających najem przez działalność gospodarczą).

W przypadku kredytów waloryzowanych (denominowanych lub indeksowanych) kursem waluty obcej nie występują różnice kursowe, ponieważ, zgodnie z treścią art. 24c ust. 2 pkt 4 i 5 oraz art. 24c ust. 3 pkt 4 i 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstają one tylko w przypadku kredytu (pożyczki) udzielonego bądź otrzymanego w walucie obcej.

 

Kredyty waloryzowane kursem waluty obcej, ale spłacane w walucie

Ustawa z dnia 29 lipca 2011 r. o zmianie ustawy – Prawo bankowe oraz niektórych innych ustaw, czyli tzw. ustawa antyspreadowa umożliwiła kredytobiorcom, którzy zawarli umowę o kredyt denominowany lub indeksowany do waluty innej niż waluta polska, spłatę rat kapitałowo-odsetkowych a także spłatę całości lub części kredytu przed terminem bezpośrednio w tej walucie.

Odsetki od takiego kredytu, jeśli spełniają wymienione wcześniej warunki, stanowią koszt uzyskania przychodu. Spłacamy je jednak w walucie, którą mogliśmy pozyskać wcześniej, powstaje więc pytanie, według jakiego kursu powinniśmy je przeliczyć na złotówki w celu uwzględnienia w kosztach?

Sensownym rozwiązaniem wydaje się być zastosowanie art. 11a ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Ustawa anyspreadowa, wydaje się, nie zmienia automatycznie rodzaju kredytu z waloryzowanego na kredyt w walucie. Jeśli więc są one nadal kredytami waloryzowanymi (mimo tego, że spłacanymi w walucie), nadal powinna obowiązywać zasada opisana wcześniej dla kredytów waloryzowanych spłacanych w złotówkach. Powinniśmy więc uwzględnić w kosztach albo w przychodach (w przychodach tylko przy działalności gospodarczej) różnicę w spłacie kapitału wynikającą z różnicy kursów waluty w dniu wypłaty kredytu i w dniu spłaty raty kredytu.

Podobnie jak w przypadku kredytów waloryzowanych spłacanych w złotówkach, dla kredytów waloryzowanych, ale spłacanych w walucie obcej, nie powinny występować różnice kursowe (bo one dotyczą tylko kredytów w walucie obcej).

 

Kredyty w walucie obcej

Odsetki od kredytu udzielonego, wypłaconego i spłacanego w walucie obcej, jeśli spełniają wymienione wcześniej warunki (powiązania z przychodami, faktycznej zapłaty po oddaniu mieszkania w używanie), stanowią koszt uzyskania przychodu. Ponownie powstaje pytanie, według jakiego kursu powinniśmy je przeliczyć na złotówki w celu uwzględnienia w kosztach?

Sensownym rozwiązaniem wydaje się, ponownie, zastosowanie art. 11a ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

A co ze spłatą kapitału w przypadku raty kredytu w walucie obcej? Oczywiście, zgodnie ze wspomnianym art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) [..].

Czy powinniśmy jednak przy spłacie kapitału uwzględnić chociaż różnice kursowe przy spłacie kapitału?

W interpretacji podatkowej o sygnaturze ITPB1/415-787b/11/WM Izba Skarbowa stwierdziła, że w przypadku źródła przychodu „najem” nie mamy do czynienia z różnicami kursowymi, o których mowa w art. 14b i 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 24c ust. 10 mówi, że zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1–9 tegoż artykułu stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej.

Jeśli więc rozliczasz się poprzez najem prywatny i finansujesz wynajmowany lokal kredytem w walucie obcej, nie powinieneś uwzględniać różnic kursowych.

Natomiast jeśli rozliczasz najem poprzez działalność gospodarczą, wychodzi na to, że powinieneś rozliczać różnice kursowe w odniesieniu do kapitałowych części rat kredytów (pożyczek), zgodnie z brzmieniem art. 24c Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 

Komentarz na koniec

Jak widać, nasi polscy ustawodawcy jak zwykle nie docenili złożoności zagadnienia i stworzyli zasady, które bardzo trudno jednoznacznie interpretować. Analizując różne interpretacje podatkowe, mam wrażenie, że fiskus w wielu sytuacjach sam nie wie, jak podejść do tego tematu i Izby Skarbowe wydają interpretacje znacząco się od siebie różniące w podejściu.

Masz doświadczene w powyższym temacie, inne zdanie, proszę, napisz komentarz. Za każdy, byle merytoryczny, będę stokrotnie wdzięczny.

 

Be Sociable, Share!