Kiedy najem to działalność gospodarcza?Na moim blogu i spotkaniach mieszkaniczników bardzo często pojawia się pytanie: kiedy najem staje się działalnością gospodarczą? Niestety, nie ma jednoznacznej odpowiedzi. Po raz kolejny ustawodawca i fiskus zafundowali podatnikom sytuację, w której brakuje jasności i jednolitego podejścia ze strony organów skarbowych. Po odbyciu wielu dyskusji z mieszkanicznikami, doradcami podatkowymi i księgowymi postanowiłem przyjrzeć się bliżej temu tematowi i spróbować ustalić w miarę bezpieczne podejście, które mógłbym rekomendować właścicielom mieszkań na wynajem.

Na początek małe ostrzeżenie: ten artykuł jest dosyć długi, bo zawiera wiele przykładów interpretacji podatkowych nawiązujących do tematu najmu i działalności gospodarczej. Artykuł zawiera następujące części:

  • Wady działalności gospodarczej w najmie
  • Zalety działalności gospodarczej w najmie
  • Definicja działalności gospodarczej
  • Co wynika z definicji?
  • Co mówią interpretacje podatkowe o konieczności rozliczania najmu przez działalność gospodarczą?
  • Łączenie działalności gospodarczej i najmu prywatnego
  • Brak konsekwencji fiskusa
  • Podsumowanie
  • Najem z punktu widzenia Ustawy o VAT

 

Dla tych, którzy nie mają czasu na czytanie całości, sugeruję przeskoczenie do podsumowania. Aczkolwiek oczywiście uważam, że warto przeczytać całość, żeby zrozumieć szczegóły 🙂

Na początek warto sobie odpowiedzieć na pytanie, dlaczego w ogóle zajmujemy się tym tematem. Skoro istnieją wątpliwości, a fiskus może nam narobić problemu, najbardziej bezpiecznym podejściem byłoby po prostu: rejestracja działalności gospodarczej i rozliczanie najmu w jej ramach.

 

Wady działalności gospodarczej w najmie

Otóż rejestracja i rozliczanie najmu przez specjalnie do tego założoną działalność gospodarczą ma swoje wady. Te najważniejsze, które przychodzą mi do głowy, to:

  • Przede wszystkim, trzeba zarejestrować działalność gospodarczą (uzyskać wpis do CEIDG, REGON, NIP itp.). Nie chcę tu wchodzić w szczegóły, ale, mimo wprowadzonych ułatwień w postaci „jednego okienka”, nadal wymaga to trochę papierkowej pracy i pochodzenia po urzędach.
  • Trzeba prowadzić księgi rachunkowe (można to zlecić, za opłatą, zewnętrznej firmie – koszt to ok. 100-200 zł miesięcznie).
  • Należy odprowadzać składki ZUS. Wprawdzie w przypadku, gdy pracujemy na etacie, są one mniejsze, ale nadal generuje to dodatkowe obowiązki i koszty.
  • Przy rozliczaniu przez działalność gospodarczą nie opodatkujemy najmu ryczałtem 8,5%, który w niektórych sytuacjach może być korzystniejszy (najczęściej gdy mamy niskie koszty). Mamy do wyboru albo skalę podatkową 18% i 32% albo podatek liniowy 19%.
  • Podstawą do określenia przychodu z najmu są kwoty należne (niekoniecznie zapłacone przez najemcę).
  • Moment uzyskania przychodu jest określony inaczej, niż w najmie prywatnym, gdzie przychód powstaje w momencie otrzymania wpłaty od najemcy.
  • Najprawdopodobniej tracimy możliwość zawierania umów najmu okazjonalnego. Art. 19a ust. 1 Ustawy o ochronie praw lokatorów stanowi: Umową najmu okazjonalnego lokalu jest umowa najmu lokalu służącego do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, którego właściciel, będący osobą fizyczną, nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania lokali, zawarta na czas oznaczony, nie dłuższy niż 10 lat. (aktualizacja: najem okazjonalny staje się dopuszczalny dla firm)
  • Niektórzy twierdzą, że rozliczanie najmu przez działalność gospodarczą komplikuje sprawę podatku od sprzedaży nieruchomości (jesli zamierzamy ją w przyszłości sprzedawać).
  • Inne mogą być warunki ubezpieczenia mieszkań „wciągniętych” do działalności gospodarczej.
  • Przy zakupie sprzętu np. AGD czy RTV na firmę możemy otrzymać inne warunki np. krótszą gwarancję.

 

Zwracam uwagę, że w sytuacji, gdy mamy już zarejestrowaną działalność gospodarczą i ponosimy jej koszty ze względu na inne aktwności, które prowadzimy, część z powyższych wad przestaje mieć znaczenie. Przykładowo, najprawdopodobniej mamy i płacimy już za księgową, płacimy też odpowiednie składki ZUS.

 

Zalety działalności gospodarczej w najmie

Oczywiście, rozliczanie najmu przez działalność gospodarczą ma też swoje zalety. Główne, które przychodzą mi do głowy, to:

  • Przede wszystkim – przestajemy się martwić, że Urząd Skarbowy bądź jakaś inna instytucja „przyczepi się” do nas, że powinniśmy najem zacząć prowadzić w ramach działalności gospodarczej (bo jego skala urosła do „zbyt dużych” rozmiarów).
  • Lista rodzajów kosztów, które można bezpiecznie odliczyć od dochodu, nieco się powiększa, przykładowo o koszty związane z korzystaniem z samochodu czy telefonu.
  • Możemy łączyć dochód czy stratę z najmu z dochodami/stratami z innych aktywności rozliczanych w ramach działalności. W ten sposób możemy np. dochód (od którego płacimy przecież podatek), uzyskiwany z innych aktywności gospodarczych, zmniejszyć przez ponoszoną stratę z najmu albo dochód uzyskiwany z najmu zmniejszyć przez stratę ponoszoną na innych aktywnościach gospodarczych.

 

Definicja działalności gospodarczej

Definicje działalności gospodarczej można odnaleźć m.in. w następujących ustawach:

  • Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 5a pkt 6)
  • Ustawa o podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 2)
  • Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej (art. 2)
  • Ordynacja podatkowa (art. 3 pkt 9)
  • Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 8 ust. 6)

 

My skupimy się na kwestiach podatkowych, czyli Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej, traktowanie najmu w określony sposób z punktu widzenia Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. jako najmu prywatnego bądź jako działalności gospodarczej) nie oznacza, że w ten sam sposób będzie ten najem traktowany w świetle innej ustawy. Przykładowo, traktowanie najmu z punktu widzenia podatkowego jako najmu prywatnego nie oznacza, że w świetle Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie trzeba będzie tej działalności zarejestrować albo w świetle Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nie trzeba będzie odprowadzać składek ZUS . Stan faktyczny trzeba będzie poddać analizie w świetle każdej z tych ustaw oddzielnie. Na samym końcu tego artykułu opisałem np. podejście z punktu widzenia Ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi (art. 5a pkt 6), że działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9.

 

Co wynika z definicji?

Biorąc zapisy Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych literalnie można by stwierdzić, że wynajem spełnia praktycznie wszystkie kryteria definicji działalności gospodarczej. Jest działalnością zarobkową (robię to przecież dla zysku, mimo tego, że nie zawsze go osiągam 😉 ), polega na wykorzystywaniu rzeczy (mieszkań) oraz wartości niematerialnych i prawnych (mieszkań „spółdzielczych”), we własnym imieniu (w końcu jestem właścicielem wynajmowanych mieszkań), w sposób zorganizowany (przecież podchodzę do tego w sposób bardzo zorganizowany) i ciągły (wręcz zależy mi na tym, żeby najem był jak najbardziej ciągły).

Niemniej, w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych najem jest zdefiniowany jako odrębne od pozarolniczej działalności gospodarczej źródło przychodów (najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa […] – art. 10 ust. 1 pkt 6), a wymieniona wyżej definicja działalności gospodarczej zawiera sformułowanie „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9.” (art. 10 ust. 1 pkt 6 określa właśnie najem jako inne źródło przychodów).

Dodatkowo, art. 14 ust. 2 pkt 11 mówi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Na logikę rzecz biorąc, jeśli więc wynajmujemy majątek nie związany z działalnością gospodarczą, przychody z tego wynajmu powinny być zakwalifikowane do odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem.

Dodatkowo, jeśli spojrzymy do Ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (która opisuje zasady opłacania podatku od najmu ryczałtem – bardzo popularnym wśród wynajmujących), ona również traktuje najem oddzielnie od działalności gospodarczej, zastrzegając, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1a).

Zgodnie z tym zapisem, o ile nie zawieramy umów w ramach działalności gospodarczej, możemy rozliczać najem prywatny i opłacać ryczałt.

Wydaje się więc, że zakwalifikowanie przychodów z najmu do działalności gospodarczej lub do odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem, zależy od podatnika. Jeśli założy on działalność gospodarczą, której przedmiotem działalności będzie najem, będzie zawierał umowy najmu w ramach działalności, a wynajmowane mieszkania wprowadzi do działalności gospodarczej, przychody z najmu powinny być rozliczane w sposób właściwy dla działalności gospodarczej. W przeciwnym razie rozliczy przychody z najmu jako odrębne źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym wypadku może wybrać ryczałt (zgodnie z art. 2 ust. 1a Ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym) albo rozliczyć się według skali podatkowej.

 

Co mówią interpretacje podatkowe o konieczności rozliczania najmu przez działalność gospodarczą?

Powyższe stanowisko potwierdza co najmniej kilka interpretacji.

 

Interpretacja IBPBII/1/415-121/10/Asz dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 kwietnia 2010 roku

Opis sytuacji: Podatnik był właścicielem 11 mieszkań spółdzielczych własnościowych, kupionych w latach 2005-2008. Wszystkie ww. mieszkania wnioskodawca kupował jako osoba fizyczna, na rynku wtórnym. Wszystkie mieszkania wyremontował i umeblował.

Fragmenty z odpowiedzi fiskusa: Najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).
Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem.
[…] skoro wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej m.in. w zakresie wynajmu, to tym samym przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. To oznacza, że najem mieszkań stanowi źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 

Interpretacja IBPBI/1/415-584/10/AP dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 września 2010 roku

Opis sytuacji: Podatnik w ramach działalności gospodarczej wybudował budynek z lokalami na sprzedaż, niektóre z nich zdecydował się zatrzymać dla siebie, wycofać z przedsiębiorstwa i wynajmować poza działalnością gospodarczą.

Fragmenty z odpowiedzi fiskusa: Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).
Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

 

Interpretacja ILPB1/415-713/10-2/KŁ dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 września 2010 roku

Opis sytuacji: Podatnik to właścicielka kilku lokali mieszkalnych (w tym, jeden z lokali stanowiła współwłasność z mężem). Dziewięć z tych lokali znajdowało się w jednym budynku mieszkalnym i był dla nich ustanowiony zarządca. Ponadto Wnioskodawczyni była właścicielką 2 lokali użytkowych, stanowiących jej wyłączną własność. Wszystkie wyżej wymienione lokale wynajmowane były w ramach tzw. najmu ciągłego.

Fragmenty z odpowiedzi fiskusa: Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wynajem składników majątkowych nie związanych z działalnością gospodarczą może stanowić odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów.

 

Interpretacja indywidualna IPPB1/415-891/10-5/KS dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 grudnia 2010 roku

Opis sytuacji: Podatnik wynajmował (chyba) 2 mieszkania.

Fragmenty z odpowiedzi fiskusa: Z przychodami uzyskiwanymi z najmu i zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza mamy do czynienia wówczas, gdy: podatnik dokona wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, podając najem jako przedmiot działalności i spełnia kryteria zorganizowania tej działalności wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
[…] liczba wynajmowanych mieszkań jak również okoliczność, iż przedmiot najmu stanowi własność lub współwłasności podatnika nie wpływa na klasyfikację wynajmu jako działalności gospodarczej. Jeżeli więc nie są spełnione przesłanki, o których mowa w powoływanym wcześniej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaś podatnik nie dokona wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, podając najem jako przedmiot działalności wówczas nie można uznać, iż jest prowadzona pozarolnicza działalności gospodarcza.

 

Interpretacja indywidualna IPPB1/415-1143/10-2/EC dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2011 roku

Opis sytuacji: Podatnik był właścicielem czterech lokali usługowych. Lokale te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych z chwilą rozpoczęcia ich najmu. Początkowo lokale te Wnioskodawca wynajmował jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej (najem prywatny) i rozliczał się z tego tytułu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W czerwcu 2009 roku postanowił wynajmować w/w lokale w ramach działalności gospodarczej.
Zarejestrował działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 70.20.2) i wybrał jako formę opodatkowania podatek liniowy wg stawki 19%. Od 2011 roku Wnioskodawca miał wynajmować kolejny lokal zakupiony w 2010 roku. Zamierzał również kupować kolejne lokale usługowe z przeznaczeniem na wynajem.
Podatnik chciał zlikwidować działalność gospodarczą i zacząć wynajmować ww. 5 lokali w ramach najmu prywatnego (opodatkowanego ryczałtem).

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Wnioskodawca może w dowolnie przez siebie wybranym terminie zakończyć działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, wówczas przychody uzyskiwane z tego tytułu będą stanowić źródło przychodu, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych[…].

 

Interpretacja indywidualna IPPB1/415-465/11-2/JB dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 sierpnia 2011 roku

Opis sytuacji: Podatnik był współwłaścicielem kilku wynajmowanych lokali mieszkalnych, a ich liczba z czasem miała rosnąć. Podatnik wskazał, że: Jedną z przesłanek warunkujących uznanie danej aktywności za działalność gospodarczą jest niemożność zaliczenia przychodów z niej uzyskiwanych do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 updof. W tej kategorii przychodów w art. 10 ust.1 pkt . 6 wymieniono najem, wykluczając jednocześnie sytuację, kiedy dotyczy składników majątku związanego z działalnością gospodarczą.
Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej we wniosku, Wnioskodawczyni podkreśla, że lokale mieszkalne stanowiące przedmiot najmu nie stanowiły nigdy składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, umowy najmu nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec tego na podstawie art. 2 ust. 1 a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychody z najmu mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

 

Interpretacja indywidualna IBPBI/1/415-1320/11/WRz dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 marca 2012 roku

Opis sytuacji: Podatnik prowadził działalność gospodarczą i w ramach niej wynajmował budynek usługowo-hotelowy. Planował wykreślenie najmu z profilu działalności (PKD 68.20.Z), wycofanie budynku z firmy i wynajmowanie go dalej poprzez najem „prywatny” (dalej prowadząc działalność gospodarczą o innym profilu).

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: […] stwierdzić należy, iż jeżeli:
• w istocie, Wnioskodawca zgodnie z odrębnymi przepisami zakończy prowadzenie działalności gospodarczej, a
• będący przedmiotem wynajmu budynek hotelowo-usługowy zostanie skutecznie wycofany z tej działalności (nie będzie składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą),
• umowy najmu ww. nieruchomości, zostaną zawarte poza prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą,
to przychody z wynajmu tego budynku będą mogły być zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych […]

 

Interpretacja indywidualna IPPB1/415-57/12-2/IF dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 kwietnia 2012 roku

Opis sytuacji: Podatnik wynajmował lokal użytkowy oraz lokal mieszkalny, będące współwłasnością małżeńską (z małżonką prowadzącą działalność gospodarczą).

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Co do zasady, podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mogą wybrać, czy najem nieruchomości będzie przez nich prowadzony w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też w ramach tzw. najmu prywatnego. Od wyboru dokonanego przez podatnika zależy kwalifikacja uzyskiwanych z tego tytułu przychodów do odpowiedniego źródła przychodów (z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź z najmu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy).

 

Interpretacja indywidualna IPTPB1/415-150/12-2/ASZ dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 maja 2012

Opis sytuacji: Podatnika prowadził działalność gospodarczą o przedmiocie działalności obejmującym najem i wynajmował 8 lokali użytkowych oraz 1 nieruchomość gruntową. Zamierzał zlikwidować działalność gospodarczą, a nieruchomości zacząć wynajmować poprzez najem „prywatny”.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości nieruchomości, które mogą być przedmiotem wynajmu. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. […]
[…] należy zauważyć, iż liczba wynajmowanych lokali nie przesądza o zakwalifikowaniu wynajmu do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

 

Interpretacja indywidualna IPTPB1/415-666/12-4/MAP dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 stycznia 2013 roku

Opis sytuacji: Podatnik wynajmował 4 lokale mieszkalne.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: […] skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, a lokale mieszkalne, które są przedmiotem najmu, nie są składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą, to przychody uzyskane z najmu lokali mieszkalnych, stanowią źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 

Interpretacja indywidualna IPTPB1/415-72/13-5/AG z 10 maja 2013 roku dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi

Opis sytuacji: Podatnik prowadził działalność z przedmiotem działalności „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi” (PKD 68.20.Z) indywidualnie oraz w formie spółki cywilnej z małżonką i wynajmował łącznie sklep, magazyn, 2 działki, pawilon handlowo-usługowy, 14 lokali użytkowych oraz lokal mieszkalny. Podatnik zamierzał zlikwidować działalność i wynajmować lokale w ramach „najmu prywatnego”.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: […] w sytuacji kiedy działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę samodzielnie oraz w formie spółki cywilnej zostanie zlikwidowana, to przychód, który uzyskany zostanie z tytułu wynajmu prywatnego nieruchomości, w tym lokalu handlowego, działek gruntu, lokali użytkowych, lokalu mieszkalnego, które będą współwłasnością Wnioskodawcy i Jego żony, a wykorzystywanych wcześniej w działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przez Wnioskodawcę i w formie spółki cywilnej, stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 

Interpretacja indywidualna ITPB1/415-396/11/AK dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 czerwca 2011 roku

Opis sytuacji: Podatnik wynajmował 5 lokali użytkowych i zamierzał przeznaczyć na wynajem kolejne nieruchomości.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku dotyczącego opisu zaistniałego stanu faktycznego oraz powołane uregulowania prawne uznać należy, że przychody uzyskiwane z tytułu najmu przedmiotowych pięciu lokali użytkowych nie stanowiących środków trwałych i niewykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o ile najem nie jest wykonywany w sposób zorganizowany i ciągły, tj. w sposób charakterystyczny dla działalności gospodarczej.

Jak widać, w tej interpretacji dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał wynajem 5 lokali za najem prywatny, ale tylko, jeśli najem nie jest wykonywany w sposób zorganizowany i ciągły. Nie do końca rozumiem, jak sensownie prowadzony najem, nawet jednego mieszkania, może nie być wykonywany w sposób zorganizowany i ciągły. Jako wynajmujący muszę przecież dobrze ten najem zorganizować i bardzo zależy mi na tym, żeby był on ciągły 😉

 

Łączenie działalności gospodarczej i najmu prywatnego

Poniżej zamieszczam też kilka interpretacji, w których dyrektorzy Izb Skarbowych dopuszczają rozliczanie części nieruchomości poprzez najem prywatny, a części przez działalność gospodarczą.

 

Interpretacja indywidualna ITPB1/415-570/09/HD dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 września 2009 roku

Opis sytuacji: Podatnik prowadził działalność gospodarczą (rozliczaną poprzez podatek liniowy) i jednocześnie prowadził najem prywatny mieszkania (rozliczany według skali podatkowej). Podatnik rozszerzył profil swojej działalności o najem (PKD 68.20.Z), aby w ramach działalności wynajmować lokale użytkowe w nowo wybudowanym budynku. Podatnik chciał wynajem lokali użytkowych rozliczać w ramach działalności gospodarczej, a wynajem mieszkania – poprzez najem prywatny (według skali podatkowej).

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Biorąc pod uwagę uprzednio przedstawione przepisy stwierdzić należy, że nie będący przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej wynajem składników majątkowych nie związanych z tą działalnością gospodarczą, może stanowić odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów.
Wobec powyższego prawidłowo postępuje Pani wyodrębniając dwa źródła przychodów, tj. najem prywatny – z którego dochód opodatkowany jest na zasadach ogólnych, według skali podatkowej oraz usługi optyczne wraz z najmem w ramach działalności gospodarczej – opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy, tj. 19% podatkiem liniowym.

 

Interpretacja indywidualna ILPB1/415-142/10-4/TW dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2010 roku

Opis sytuacji: Podatnika w ramach działalności wynajmował jedno mieszkanie oraz kilka lokali użytkowych, a oprócz tego prywatnie wynajmował mieszkania. Prowadził ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych w firmie (do której wprowadził wynajmowane firmowe nieruchomości), a oprócz tego odrębny wykaz środków trwałych dla potrzeb wynajmu (do którego wprowadził niefirmowe nieruchomości).

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Mając powyższe na uwadze uznać należy, że Wnioskodawca może przychody uzyskiwane z wynajmu nieruchomości związanych z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą opodatkowywać jako przychód z tej działalności. Natomiast część nieruchomości niezwiązana z działalnością może być opodatkowana z odrębnego źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 

Brak konsekwencji fiskusa

Nigdzie w przepisach podatkowych nie znalazłem zapisów nakładających jakiekolwiek ograniczenia na rozliczanie najmu jako najem prywatny (odrębne źródło przychodów), mimo tego, że szukałem również interpretacji podatkowych mogące mi takie przepisy wskazać. W Ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym jest wprawdzie art. 6 ust. 4, mówiący, że warunkiem opłacania w roku podatkowym ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest uzyskanie przez podatników w poprzednim roku podatkowym przychodów w wysokości nieprzekraczającej 150 000 Euro, ale dotyczy on tylko przychodów wymienionych w ust. 1, a więc z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

Nie udało mi się również znaleźć zapisów dających jakiekolwiek wskazanie na przychody, liczbę mieszkań, wartość majątku, które można by potraktować jako limit rozliczania przez najem prywatny.

Niestety, w interpretacjach i orzeczeniach sądu można znaleźć przykłady sytuacji, w których fiskus nie popiera opinii, że najem można rozliczać jako najem prywatny – odrębne źródło przychodów, niezależnie od wielkości przychodu i liczby mieszkań, a wybór należy do podatnika. Z nieznanych mi powodów fiskus nie potrafi ustalić jednolitego podejścia i w niektórych przypadkach, w szczególności w przypadku osób wynajmujących kilkanaście/kilkadziesiąt nieruchomości, przekonuje, że najem to działalność gospodarcza, którą jako taką należy rozliczać.

 

Interpretacja indywidualna ITPB1/415-551/11/GR dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 sierpnia 2011 roku

Opis sytuacji: Podatnik wynajmował 14 lokali użytkowych w dwóch budynkach i planował wybudować trzeci budynek z lokalami na wynajem.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: […] należy stwierdzić, że najem na tak szeroką skalę spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
[…] Z wniosku wynika również, iż czynności związane z wynajmem pomieszczeń podejmowane są w sposób ciągły, czyli w sposób stały, nie okazjonalny.
Istotne w analizowanym przypadku jest również to, że zgodnie z treścią wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, najem jest również przedmiotem prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.
Reasumując, przychody z opisanego we wniosku najmu lokali – ze względu na jego rozmiar, planowaną inwestycję budowy kolejnego budynku z lokalami przeznaczonymi pod wynajem – nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, iż podejmowane przez Panią czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą.

 

Interpretacja indywidualna ITPB1/415-991/10/AK dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 stycznia 2011 roku

Opis sytuacji: Podatnika otrzymał w spadku budynek wielorodzinny, z 30 mieszkaniami, które zamierza przeznaczyć na wynajem.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: Ze sformułowanego we wniosku pytania wynika, iż najem mieszkań będzie prowadzony w sposób ciągły i zorganizowany.
Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń.
Szeroki zakres najmu (30 mieszkań) wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny.
[…]Reasumując, opisany we wniosku najem 30 mieszkań – ze względu na jego rozmiar oraz fakt, że (jak wynika z wniosku) najem wykonywany będzie w sposób zorganizowany i ciągły – nie może stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze opisany charakter planowanego najmu, należy stwierdzić, iż opisane przez Wnioskodawcę czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą.

 

Interpretacja indywidualna ITPB1/415-101/10/HD dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 kwietnia 2010 roku

Opis sytuacji: Podatnika był współwłaścielem 40 lokali mieszkalnych i 10 użytkowych, przeznaczonych na wynajem.

Fragmenty odpowiedzi fiskusa: […] przychody z opisanego we wniosku najmu 40 lokali mieszkalnych i 10 lokali użytkowych – ze względu na jego rozmiar, planowaną inwestycję budowy kolejnego budynku z lokalami użytkowymi i mieszkalnymi przeznaczonymi pod wynajem, a także na prowadzenie działalności gospodarczej w tożsamym zakresie – nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, iż podejmowane przez Pana czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą.
Bez znaczenia, dla stwierdzenia tego, czy opisany najem stanowi działalność gospodarczą pozostaje natomiast fakt, że poza najmem uzyskuje Pan przychody ze stosunku pracy.

Podatnik powyższą interpretację zaskarżył, ale w orzeczeniu o sygnaturze I SA/Bd 709/10 z 5 października 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił skargę podatnika.

Sąd stwierdził:

Nie budzi wątpliwości, że w realiach przedmiotowej sprawy działania strony, polegające na wynajmowaniu wielu lokali, miały charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły a także podejmowane były przez nią we własnym imieniu. Zasadnie organ podkreślił, iż działania strony, przy tak znacznej ilości wynajmowanych lokali mieszkalnych i usługowych, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one bowiem podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności.
Podsumowując należy stwierdzić, że zasadnym jest stanowisko organu, iż osiągane z najmu przychody skarżącego pochodzą z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa jest w art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f., a nie z działalności polegającej na wynajmie (dzierżawie), o której stanowi art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

 

Podsumowanie

Przyszła pora, żeby podsumować, co wynika z powyższych rozważań i przykładowych interpretacji.

Po pierwsze, w mojej opinii najem można rozliczać zarówno jako najem prywatny, jak i przez działalność gospodarczą. Decyzja należy do Ciebie.

Niemniej, decydując się na rozliczanie przez najem prywatny, aby uniknąć oskarżenia, że powinieneś robić to przez działalność gospodarczą, zadbaj to, żeby:

  1. W przedmiocie działalności Twojej firmy (jeśli ją prowadzisz) nie było najmu („Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”, PKD 68.20.Z);
  2. Wynajmowane nieruchomości nie były składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą;
  3. Umowy najmu nie były zawierane w ramach działalności gospodarczej.

 

Oczywiście, powyższe zalecenia dotyczą tylko osób, które prowadzą działalność gospodarczą o innym profilu (bo Ci, którzy nie prowadzą, automatycznie spełniają te zalecenia).

Po drugie, musisz pamiętać, że od pewnej „skali” (przy czym nie twierdzę, że chodzi tu o liczbę mieszkań, wielkość przychodu czy też charakter prowadzonych działań), żeby być całkowicie bezpiecznym, należałoby przejść na rozliczanie poprzez działalność gospodarczą. Po prostu fiskus w którymś momencie może uznać, że stosowne będzie rozliczanie Twoich przychodów przez firmę.

Nie ma jasnych kryteriów, kiedy następuje ten moment. Przykładowo, opisane wyżej interpretacje w następujących sytuacjach:

  • Wynajem 11 mieszkań spółdzielczych
  • Wynajem 9 mieszkań i 2 lokali użytkowych
  • Wynajem 2 mieszkań
  • Wynajem 5 lokalu użytkowych
  • Wynajmowanie budynku usługowo-hotelowego
  • Wynajem 8 lokali użytkowych i nieruchomości gruntowej
  • Wynajem 4 lokali mieszkalnych
  • Wynajem sklepu, magazynu, 2 działek, pawilonu handlowo-usługowego, 14 lokali użytkowych i jednego mieszkalnego

dopuszczały rozliczanie poprzez najem prywatny (oczywiście, pod pewnymi warunkami).

Natomiast negatywne przykłady, wydawane najczęściej przez Izbę Skarbową lub sąd w Bydgoszczy w następujących sytuacjach:

  • Wynajem 14 lokali użytkowych i budowa kolejnego budynku z lokalami
  • Wynajem 30 lokali mieszkalnych
  • Wynajem 40 lokali mieszkalnych i 10 użytkowych

pokazywały konieczność rozliczania poprzez działalność gospodarczą, podając jako argument bliżej nie zdefiniowany najem „na szeroką skalę” lub „szeroki zakres najmu”.

Po trzecie, jeśli jednak, mimo tego, że skala Twojej działalności mieszkanicznika rośnie, nie chcesz zacząć rozliczać najmu przez działalność gospodarczą, złóż wniosek o indywidualną interpretację gospodarczą. Jeśli odpowiedź Izby Skarbowej będzie po Twojej myśli, możesz dalej prowadzić najem prywatny, nie martwiąc się ewentualnymi negatywnymi konsekwencjami swojego wyboru.

 

Najem z punktu widzenia Ustawy o VAT

Warto dodać, że niezależnie od tego, którą formę opodatkowania wybierzemy, z punktu widzenia Ustawy o podatku od towarów i usług, najem jest działalnością gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czyli tzw. VAT-em (chyba że uzyskamy odpowiednie zwolnienie). Jak mówi interpretacja podatkowa o sygnaturze ILPP1/443-1103/11-2/NS, „najem jako usługa wymieniona w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.”. Nie oznacza to jednak, że w każdym wypadku trzeba najem rozliczać poprzez działalność gospodarczą, a jedynie to, że najem, o ile nie uzyskamy zwolnienia, podlega VAT-owi.

Przypomnę, że „usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe” (art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o podatku od towarów i usług), są zwolnione z VAT (zwolnienie przedmiotowe), a prowadząc najem lokali użytkowych (gdzie stawka wynosi 23%) możemy uzyskać zwolnienie podmiotowe, zgodnie z art. 113 Ustawy o podatku od towarów i usług (limit do 150 000 zł).

 

Na zakończenie

Z opisywanym wyżej tematem mocno wiąże się kwestia ewentualnych konsekwencji, gdy prowadziliśmy najem prywatny, a jakiś urząd stwierdził, że jednak była to działalność gospodarcza. Oprócz konsekwencji wynikających z przepisów podatkowych, pod uwagę należy również wziąć m.in. przepisy Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (obowiązek rejestracji) oraz Ustawę o systemie ubezpieczeń społecznych (obowiązek odprowadzania składek do ZUS). Do tego tematu wrócę w kolejnych artykułach . W międzyczasie gorąco zapraszam do komentowania.

PS. Powyższe rozważania oraz przykłady interpretacji podatkowych dotyczą tzw. najmu długoterminowego. Nie analizowałem ani nie brałem pod uwagę interpretacji dotyczących tzw. najmu krótkoterminowego, na cele turystyczne. W przypadku takiego najmu sytuacja prawno-podatkowa może być inna.

Dziękuję bardzo Sławkowi, Janowi oraz Jerzemu za rzetelne uwagi na etapie tworzenia artykułu 🙂

 

Be Sociable, Share!